(098) 035-78-13
готовых проектов домов онлайн!

Вопросы налогообложения

Юровский Д. Вопросы налогообложения при строительстве // Экспресс-анализ законодательных и нормативных актов. 2002. №13. C.8-11

Поручение лучше, чем целевое финансирование
Зачастую приходится сталкиваться с ситуацией, когда одному юридическому лицу (в дальнейшем будем именовать его — Заказчик) бывает удобно строительство здания или сооружения (далее -объект) заказать другому лицу (далее - генподрядчик), перечислив ему соответствующие денежные средства. Генподрядчик непосредственно не выполняет строительных работ, но контролирует их выполнение подрядчиком, осуществляет приемку, введение в эксплуатацию объекта. При этом расчет за выполненные работы осуществляется путем передачи такого объекта в пользование генподрядчику на определенный срок. Вопросу о том, как лучше юридически оформить такие операции и какие это повлечет за собой последствия для налогообложения, и посвящается настоящий материал.
Если юридические аспекты правоотношений сторон соответствуют требованиям действующего законодательства Украины, то ответы на вопросы об отражении отдельных операций сторон, вытекающих из таких правоотношений, в налоговом учете могут быть обоснованными и законными. В противном случае такие ответы будут ошибочны как не имеющие законного основания.
Взаимоотношениям заказчика и генподрядчика целесообразно будет придать юридическую форму возмездного договора поручения на строительство объекта1, по которому доверителем выступает заказчик, а поверенным - генподрядчик2.
Очевидно, суть такого договора поручения3 должна заключаться в следующем:
1) заказчик дает поручение генподрядчику найти подрядчика для строительства объекта, контролировать ход работ, принять у подрядчика объект и ввести его в эксплуатацию;
2) для этих целей на счет генподрядчика, в соответствии с договором поручения, заказчиком были перечислены денежные средства. Такие денежные средства не являются собственностью генподрядчика, а принадлежат заказчику, в соответствии с указаниями которого4 они и расходуются генподрядчиком. Таким образом, можно сделать вывод о том, что такие денежные средства включению в состав валовых доходов (ВД) не подлежат в силу того, что не соответствуют критериям, установленным для ВД п.4.1 ст.4 Закона о налогообложении прибыли, в силу следующего обстоятельства: такие денежные средства не являются «доходом», т.к. не ведут к увеличению активов (уменьшению обязательств) генподрядчика.
Очевидно также и то, что расходование таких денежных средств генподрядчиком не должно включаться в состав его валовых расходов (ВР).
Перечисление таких денежных средств поверенному (генподрядчику) по договору поручения не является также объектом налогообложения в соответствии с п.3.1 ст.З Закона Украины от 03.04.1997 г. № 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость» (с изменениями и дополнениями, далее — Закон о НДС): операция по получению таких денежных средств не является операцией по «продаже товаров (работ, услуг)».
При этом вопросы обложения НДС хозяйственных операций, осуществляемых при исполнении договора поручения, регулируются специальной законодательной нормой - абзацем третьим п.4.7 ст.4 Закона о НДС, которым предусмотрено, что:
- датой увеличения налогового кредита поверенного (генподрядчика) является дата перечисления средств в пользу продавца товаров (работ, услуг), приобретаемых от имени и за счет доверителя (заказчика). Таким образом, можно сделать вывод о том, что НДС по выполненным подрядчиком работам по строительству объекта должен быть включен в налоговый кредит;
- датой увеличения налоговых обязательств поверенного (на ту же сумму, на которую ранее был увеличен налоговый кредит в связи с исполнением поручения) является дата передачи таких товаров (объекта) доверителю;
3) в соответствии с договором поручения вознаграждение поверенного (генподрядчика) было определено в виде передачи ему прав использовать построенный и введенный в эксплуатацию объект по целевому назначению.
Очевидно, что поступающие от такого использования поверенному (генподрядчику) денежные средства:
- включаются в состав ВД как «доходы от продажи товаров (работ, услуг)» (пп.4.1.1 п.4.1 ст.4 Закона о налогообложении прибыли);
- из них выделяется НДС и относится на увеличение налоговых обязательств поверенного, т.к. операции по предоставлению услуг, в оплату за которые были получены такие денежные средства, являются объектом обложения НДС в соответствии с пп.3.1.1 п.3.1 ст.З Закона о НДС. Отражение указанных операций в бухгалтерском и налоговом учете у поверенного (генподрядчика) представлено в табл.1.

Таблица 1

N
п/п
Содержание операции
Корреспонденция
счетов
Сумма*,
грн
Налоговый учет
дебет
кредит
ВД
ВР
1.
Поступление денежных средств от доверителя
311
685
120
2.
Перечисление денежных средств подрядчику за строительные и прочие работы по изготовлению объекта
371
311
120
3.
Отражение налогового кредита по НДС
641
644
20
4.
Передача объекта поверенному
025**
631
100
5.
Списание суммы налогового кредита по НДС
644
631
20
6.
Зачет задолженности
631
371
120
7.
Поступление денежных средств в оплату за эксплуатацию объекта
311
681
12
10
8.
Отражение налоговых обязательств по НДС
643
641
2
9.
Оказание услуг
36
703
12
10.
Списание суммы налоговых обязательств по НДС
703
643
2
11.
Списание себестоимости оказанных услуг
903
23
5
12.
Зачет задолженности
681
36
12
13.
Передача объекта доверителю
685
025
100
14.
Отражение налоговых обязательств по НДС
685
641
20
. * Цифры взяты условно
** Расходы на капитальное строительство Объекта накапливаются на сч. 151 лица, которое является собственником такого объекта, т. е. у доверителя. Одновременно увеличивается сч. 025 поверенного согласно Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина Украины от 30. 11 1999 г. Л/ 291, т. к объект находится в пользовании поверенного.
Введение объекта в эксплуатацию отражается в бухгалтерском учете у доверителя корреспонденцией: дебет сч. 10 - кредит сч. 151.
Как в бухгалтерском учете, так и для целей налогообложения, амортизация на объект начисляется у доверителя.

Вопросы продажи офиса, права на который получены в соответствии с договором на Долевое участие в строительстве
Как правило, права собственности на офисные помещения (далее - офис) в новом здании их владелец (далее - владелец) приобретает на основании договора о долевом участии в строительстве. Вопросы получения таких помещений в собственность, продажи части таких помещений до ввода в эксплуатацию третьему лицу и рассмотрим в настоящем разделе.
Юридический аспект вопроса
Договор о долевом участии в строительстве дома под офис, на основании которого владелец приобретает права на офис, по своей юридической сути является договором подряда. Юридический смысл договора в данном случае не зависит от его наименования, которое может звучать как «Договор о долевом участии в строительстве дома». Такой вывод сделан на основании гл.28 «Подряд» ГК УССР, описываемые в которой правоотношения в полной мере соответствуют вышеуказанным.
Налоговый аспект вопроса
Относительно правомерности увеличения налогового кредита по НДС следует отметить, что увеличение налогового кредита на сумму НДС, уплаченную подрядчику, следует производить в тех отчетных периодах, в течение которых производились работы. Подтверждением данной точки зрения являются следующие положения Закона о НДС:
- в соответствии с пп.3.1.1 п.3.1 ст.З «продажа товаров (работ, услуг) на таможенной территории Украины» является объектом обложения НДС. Нормы данного подпункта распространяются, в том числе, и на работы, выполняемые по договору подряда;
- в соответствии с абзацем вторым пп. 7.4.1 п. 7.4 ст.7 : «Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные (начисленные) плательщиком налога в отчетном периоде в связи с приобретением (сооружением) основных фондов, подлежащих амортизации, включаются в состав налогового кредита такого отчетного периода, независимо от сроков введения в эксплуатацию основных фондов ...».
- однако следует помнить, что, в соответствии с пп.7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закона о НДС «Неразрешается включение в налоговый кредит каких-либо расходов по уплате налога, не подтвержденных налоговыми накладными ...». Таким образом, подрядчиком должны быть представлены налоговые накладные, в случае отказа подрядчика владелец имеет право обратиться с соответствующим заявлением в налоговую инспекцию на основании абзаца второго пп.7.2.6 п.7.2 ст.7 Закона о НДС. Своевременная подача заявления является основанием для увеличения налогового кредита. В том случае, если при продаже офиса выручка от его реализации, за вычетом НДС, оказалась меньше, чем его балансовая стоимость, то отражение данных операций в налоговом учете следует осуществлять в соответствии с п.8.4 ст.8 Закона о налогообложении прибыли, в соответствии с абзацем первым пп.8.2.2 п.8.2 ст.8 которого, офис включается в группу I основных фондов. А в соответствии с пп.8.4.4 п.8.4 ст.8 Закона о налогообложении прибыли: «Б случае вывода из эксплуатации отдельных объектов основных фондов группы І в связи с их продажей балансовая стоимость группы I уменьшается на сумму балансовой стоимости такого объекта. <...> Сумма превышения балансовой стоимости над выручкой от такой продажи включается в валовые расходы плательщика налога*. Следует помнить о том, что для целей налогового учета балансовая стоимость основных фондов определяется не так, как в бухгалтерском учете, а по соответствующей формуле (пп.8.3.2 п.8.3 ст.8 Закона о налогообложении прибыли). Таким образом, в данном случае отрицательную разницу между выручкой от реализации и балансовой стоимостью следует отнести на ВР.
Следует отметить, что порядок определения балансовой стоимости части объекта основных фондов, при выделении ее из такого объекта основных фондов в отдельный объект для продажи, Законом о налогообложении прибыли, а равно стандартами бухгалтерского учета не установлен. Предусмотрено лишь (п.35 П(С)БУ 7 «Основные средства», утвержденного приказом Минфина Украины от 27.04.2000 г. № 92), что такие действия являются правомерными. Следовательно, владелец имеет право оценивать выделяемую часть объекта основных фондов самостоятельно или на основании оценки независимого эксперта.
Бухгалтерский аспект вопроса
Отражение в бухгалтерском учете указанных операций (табл.2) будет осуществляться с учетом следующих обстоятельств:
- амортизация на офисные помещения не начислялась, а значит, уменьшение первоначальной стоимости объекта на сумму износа при его продаже осуществляться не будет;
- офис в эксплуатацию не был введен, а значит, такие помещения учитываются на сч.15 «Капитальные инвестиции».

Таблица 2

N
п/п
Содержание операции
Корреспонденция счетов
Сумма*,грн
дебет
кредит
1.
Перечисление денежных средств подрядчику за выполнение работ (в т.ч. НДС)
371
311
1 200 UOO
2.
Отражение налогового кредита по НДС
641
644
200 000
3.
Принятие заказчиком выполненных работ, подписание акта
151
631
1 000 000
4.
Зачет предоплаты
631
371
1 200 000
5.
Списание суммы НДС
644
631
200 000
6.
Дополнительное перечисление денежных средств подрядчику за выполнение работ (в т ч. НДС1
371
311
650 000
7.
Отражение налогового кредита по НДС
641
644
108 333
8.
Принятие улучшений объекта, подписание акта выполненных работ
151
631
541 777
9.
Зачет предоплаты
631
371
650 000
10.
Списание суммы НДС
644
631
108 333
11.
Поступление предоплаты от покупателя за нежилое помещение (в т.ч. НДС)
311
681
480 000
12.
Отражение налоговых обязательств по НДС
643
641
80 000
13.
Передача покупателю прав на владение помещением
361
742
480 000
14.
Списание налоговых обязательств по НДС
742
643
80 000
15.
Зачет задолженности
681
361
480 000
16.
Списание себестоимости реализованных необоротных активов.** Отражение финансовых результатов
972
793
151 972
410 000
17.
Списание доходов на финансовые результаты
742
793
400 000
*Суммы взяты условно
** Отражение данной хозяйственной операции с помощью такой корреспонденции допускается
Инструкцией о применении плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Приказом Минфина от 30. 11. 1999 г. N 291
*** Выделенная часть объекта основных фондов оценена в 410 000 грн


 
Поиск проекта:
Поиск проекта по коду:


НАШИ ПРОЕКТЫ
НАШИ ПРОЕКТЫ | проектов домов
Проект недели
Проект недели | проектов домов
Код: 020-10
Общая площадь: 247.31 м.кв
Жилая площадь: 98.22 м.кв
 
Проект месяца
Проект месяца | проектов домов
Код: Z99
Общая площадь: 126.9 м.кв
 
Стоимость: 9960 грн.
Проект года 1
Проект года 1 | проектов домов
Код: Zx24
Общая площадь: 166.1 м.кв
 
Стоимость: 13920 грн.
Проект года 2
Проект года 2 | проектов домов
Код: h-217
Общая площадь: 217.45 м.кв
Жилая площадь: 109.87 м.кв
 
Проект года 3
Проект года 3 | проектов домов
Код: 005-08
Общая площадь: 260 м.кв
Жилая площадь: 124 м.кв
 
 
 
 
g